Вопрос: Отдельные организации Госкорпорации оказывают транспортно-экспедиционные услуги при организации международной перевозки (далее - Организации), применяя в отношении реализации указанных услуг налоговую ставку НДС 0% (пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ).
Согласно положениям п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории РФ товаров (работ, услуг) либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию РФ в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу РФ без таможенного оформления, подлежат вычетам в случае использования этих товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых НДС, после их принятия на учет. При этом п. 3 ст. 172 НК РФ установлен особый порядок принятия к вычету НДС в отношении товаров (работ, услуг), облагаемых по нулевой ставке НДС, согласно которому вычет НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) производится на момент определения налоговой базы по НДС, установленный ст. 167 НК РФ.
В соответствии с п. 9 ст. 167 НК РФ НДС, предъявленный поставщиками товаров (работ, услуг), реализация которых подлежит обложению по ставке 0% при оказании Организациями транспортно-экспедиционных услуг при международной перевозке, подлежит вычету в том налоговом периоде, в котором подтверждена ставка 0%, либо, если ставка 0% не подтверждена, - в налоговом периоде, в котором истек срок, указанный в п. 9 ст. 165 НК РФ.
Для определения сумм НДС, относящихся к операциям по оказанию услуг, облагаемых НДС по ставке 0%, Организации ведут раздельный учет предъявленных сумм НДС по товарам (работам, услугам), использованным при оказании услуг, облагаемых по ставкам НДС в размере 0 и 22 процентов. В связи с тем что порядок ведения раздельного учета в указанном случае НК РФ не установлен, Организации самостоятельно определяют порядок раздельного учета предъявленных сумм НДС, закрепив его в учетной политике для целей налогообложения (далее - Учетная политика).
В силу того что Организациями приобретаются материалы для использования в производственной деятельности, целевое использование которых на момент приобретения не определено, предъявленный поставщиками таких материалов НДС правомерно принимается к вычету в момент приобретения материалов в порядке, определенном методикой раздельного учета НДС в соответствии с Учетной политикой (ст. ст. 171,172 НК РФ).
Назначение использования указанных материалов определяется в момент списания материалов в производство (в последующих налоговых периодах), при этом часть материалов может использоваться в целях оказания транспортно-экспедиционных услуг при организации международной перевозки, то есть для операций, облагаемых НДС по ставке 0% на основании пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ.
Учитывая, что перечень случаев, в которых налогоплательщик обязан восстанавливать НДС, ранее правомерно принятый к вычету, является закрытым (п. 3 ст. 170 НК РФ) и иных положений НК РФ по данному вопросу не содержит, по мнению Госкорпорации, обязанность восстановления НДС по материалам в указанной ситуации не возникает.
Кроме того, с 01.01.2015 пп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ, содержащий требование восстановить при экспорте товаров НДС, ранее принятый к вычету, утратил силу (Федеральный закон от 24.11.2014 N 366-ФЗ). В связи с этим Минфин России разъяснял, что НДС, принятый к вычету по основным средствам, которые с 01.01.2015 используются для операций, предусмотренных п. 1 ст. 164 НК РФ, восстановлению не подлежит (Письмо от 23.07.2015 N 03-07-08/42451).
Норму п. 23(2) Правил ведения книги покупок (Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость") о восстановлении НДС считаем применимой к ситуациям, когда необоснованно в более раннем периоде (в периоде оприходования) был принят к вычету НДС, который подлежит вычету в порядке, установленном п. 9 ст. 167 НК РФ, а именно НДС по товарам (работам, услугам), непосредственно приобретенным для реализации на экспорт. То есть, по мнению Госкорпорации, к НДС по косвенным расходам (в частности, по материалам, которые могут использоваться в разных видах деятельности) указанное положение неприменимо.
В связи с изложенным верна ли позиция об отсутствии обязанности восстанавливать сумму НДС, ранее правомерно принятую к вычету при приобретении материалов, которые впоследствии могут быть использованы для операций, облагаемых НДС по ставке 0%?
Ответ: В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Согласно положениям пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 Кодекса суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, подлежат вычетам в случае использования этих товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых НДС, после их принятия на учет.
При этом пунктом 3 статьи 172 Кодекса установлен особый порядок принятия к вычету НДС в отношении работ (услуг), облагаемых по ставке в размере 0 процентов, согласно которому вычет налога по приобретенным товарам (работам, услугам) производится на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 Кодекса.
Для определения сумм НДС, относящихся к операциям по оказанию услуг (выполнению работ), облагаемых по ставке в размере 0 процентов, налогоплательщику необходимо вести раздельный учет предъявленных сумм НДС по товарам (работам, услугам), использованным при оказании услуг (выполнении работ), облагаемых по ставке в размере 0 процентов, и по операциям, облагаемым по ставке НДС в размере 22 процента.
Порядок ведения раздельного учета в указанном случае Кодексом не установлен. В связи с этим налогоплательщик должен самостоятельно определить порядок раздельного учета предъявленных сумм НДС, отразив его в приказе об учетной политике организации.
Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РОССИИ от 03.07.2026 N 03-07-08/57394
